ΣτΕ 366/2025
Εικονικά τιμολόγια - Εφαρμογή της ευνοϊκότερης ρύθμισης του άρθρου 7 παρ. 3 περ. β' του ν. 4337/2015, παρά τη μη τήρηση των προϋποθέσεων της παραγράφου 4 του ίδιου άρθρου
Περίληψη
Οι προϋποθέσεις του άρθρου 7 παρ. 4 του ν. 4337/2015, οι οποίες απαιτούν την ανεπιφύλακτη αποδοχή της πράξης επιβολής προστίμου και την παραίτηση από ένδικα μέσα, είναι ανίσχυρες καθώς δεν συνάδουν με την ενωσιακή αρχή της αναλογικότητας (ΣτΕ 1389/2019 επταμ., ΣτΕ 2691/2019 επταμ.)
Αριθμός 366/2025
ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Β'
Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 29 Ιανουαρίου 2025, με την εξής σύνθεση: Δημήτριος Εμμανουηλίδης, Aντιπρόεδρος, Προεδρεύων, σε αναπλήρωση του Προέδρου του Τμήματος, που είχε κώλυμα, Σοφία Βιτάλη, Βασιλική Μόσχου, Σύμβουλοι, Αντώνιος Φοβάκης, Κωνσταντίνος Χριστόπουλος, Πάρεδροι. Γραμματέας η Ευθυμία Ψωίνου.
Για να δικάσει την από 28 Δεκεμβρίου 2019 αίτηση:
της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.), η οποία παρέστη με τον Γεώργιο Καφίρη, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους,
κατά της εταιρείας περιορισμένης ευθύνης με την επωνυμία «..............», που εδρεύει στην ............. Βόλου, η οποία παρέστη με τον δικηγόρο ................... (Α.Μ. ..... Δ.Σ. ............), που τον διόρισε με ειδικό πληρεξούσιο και ο οποίος κατέθεσε δήλωση, σύμφωνα με το άρθρο 26 του ν. 4509/2017, περί μη εμφανίσεώς του.
Με την αίτηση αυτή η αναιρεσείουσα Αρχή επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ’ αριθμ. 410/2019 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Λάρισας.
Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως του εισηγητή Παρέδρου Κωνσταντίνου Χριστόπουλου.
Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε τον εκπρόσωπο της αναιρεσείουσας Αρχής, ο οποίος ανέπτυξε και προφορικά τους προβαλλόμενους λόγους αναιρέσεως και ζήτησε να γίνει δεκτή η αίτηση.
Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου κ α ι
Α φ ο ύ μ ε λ έ τ η σ ε τ α σ χ ε τ ι κ ά έ γ γ ρ α φ α
Σ κ έ φ θ η κ ε κ α τ ά τ ο ν Ν ό μ ο
1. Επειδή, με την κρινόμενη αίτηση, για την άσκηση της οποίας δεν απαιτείται, κατά τον νόμο, η καταβολή παραβόλου, ζητείται η αναίρεση της 410/2019 απόφασης του Διοικητικού Εφετείου Λάρισας, κατά το μέρος που έγινε δεκτή έφεση της αναιρεσίβλητης εταιρίας κατά της Α205/2018 απόφασης του Διοικητικού Πρωτοδικείου Βόλου. Με την πρωτόδικη απόφαση απορρίφθηκε προσφυγή της αναιρεσίβλητης κατά της ......../......2016 απόφασης του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών (Δ.Ε.Δ.) της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων (Γ.Γ.Δ.Ε.), με την οποία είχε απορριφθεί η ...../......2015 ενδικοφανής προσφυγή της κατά της ...../......2015 πράξης του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Βόλου περί επιβολής σε βάρος της προστίμου 120.488 ευρώ, για παραβάσεις του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (Κ.Β.Σ., π.δ. 186/1992, Α' 84) κατά τη διαχειριστική περίοδο του έτους 2012. Με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση περιορίστηκε το ανωτέρω πρόστιμο σε 24.097,60 ευρώ.
2. Επειδή, η κρινόμενη αίτηση, ως εκ του χρόνου άσκησής της (30.12.2019), υπάγεται στις παρ. 3 και 4 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989 (Α' 8), όπως αυτές αντικαταστάθηκαν με το άρθρο 12 παρ. 1 του ν. 3900/2010 (Α' 213), η δε παράγραφος 3 περαιτέρω και με το άρθρο 15 παρ. 2 του ν. 4446/2016 (Α' 240). Όπως προκύπτει δε από το ........ΕΞ_2019_ΕΜΠ/......2019 σημείωμα προσδιορισμού φορολογικής διαφοράς του Προϊσταμένου της Δ.Ε.Δ. της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.) και την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, το ποσό της ένδικης διαφοράς υπερβαίνει το όριο των 40.000 ευρώ.
3. Επειδή, από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση προκύπτουν τα ακόλουθα: Η αναιρεσίβλητη εταιρία δραστηριοποιήθηκε, κατά την ελεγχόμενη περίοδο, στον τομέα του χονδρικού εμπορίου σιδηρών σωλήνων, ανοξείδωτων αξόνων και σιδηροδρομικών. Στα πλαίσια αιτημάτων αμοιβαίας διοικητικής συνδρομής, το Υπουργείο Οικονομικών της Βουλγαρίας ζήτησε από τη Γενική Διεύθυνση Φορολογικών Ελέγχων και Είσπραξης Δημοσίων Εσόδων να διενεργηθεί έλεγχος ως προς την πραγματική διακίνηση των αγαθών που εμφάνιζε να πραγματοποιεί η βουλγαρική εταιρία «..................», με αποδέκτες διάφορες ελληνικές εταιρίες, μεταξύ των οποίων και η αναιρεσίβλητη, με την επισήμανση ότι ο διευθυντής της εν λόγω βουλγαρικής εταιρίας είναι και ένας εκ των διαχειριστών της αναιρεσίβλητης. Από τον έλεγχο προέκυψε ότι οι δηλωθείσες πωλήσεις - ενδοκοινοτικές παραδόσεις δεν πραγματοποιήθηκαν και ότι, ως εκ τούτου, τα φορολογικά στοιχεία, που εκδόθηκαν γι’ αυτές, είναι στο σύνολό τους εικονικά. Κατόπιν αυτών, με την ...../......2015 απόφαση του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Βόλου επιβλήθηκε σε βάρος της αναιρεσίβλητης, κατ’ εφαρμογή των άρθρων 32 έως 34 του Κ.Β.Σ., 5, 9, 24 παρ. 4 του ν. 2523/1997 (Α' 179) και 10 του ν. 1809/1988 (Α' 222), συνολικό πρόστιμο 120.488 ευρώ, που αντιστοιχεί στο άθροισμα του διπλάσιου της αξίας καθενός από τα εκδοθέντα πέντε (5) τιμολόγια πώλησης. Κατά της ανωτέρω πράξης επιβολής προστίμου η αναιρεσίβλητη άσκησε την ....../........2015 ενδικοφανή προσφυγή, η οποία απορρίφθηκε με την ....../........2016 απόφαση του Προϊσταμένου της Δ.Ε.Δ. της Γ.Γ.Δ.Ε.. Στη συνέχεια, η αναιρεσίβλητη άσκησε ενώπιον του Διοικητικού Πρωτοδικείου Βόλου την από 16.3.2016 προσφυγή, με την οποία προέβαλε, μεταξύ άλλων, ότι κατά παράβαση της αρχής του ημεδαπού φορολογικού δικαίου περί αναδρομικής εφαρμογής της ηπιότερης κυρωτικής διάταξης, αρχής που προστατεύεται και στην ενωσιακή έννομη τάξη, ο Προϊστάμενος της Δ.Ε.Δ. δεν εφήρμοσε στην παρούσα υπόθεση, μέσω των παραγράφων 4 και 5 του άρθρου 7 του ν. 4337/2015 (Α' 129), την παράγραφο 3 του ίδιου άρθρου και νόμου, διάταξη που προβλέπει επιεικέστερη, συγκριτικά προς το άρθρο 5 παρ. 10 περ. β' του ν. 2523/1997, χρηματική κύρωση. Η προσφυγή απορρίφθηκε με την 205/2018 απόφαση του πρωτοβάθμιου δικαστηρίου, το οποίο έκρινε, μεταξύ άλλων, ότι δεν ήταν εφαρμοστέα εν προκειμένω η ευνοϊκότερη ρύθμιση της παρ. 3 (περ. β) του άρθρου 7 του ν. 4337/2015 διότι δεν προέκυψε, ούτε άλλωστε η αναιρεσίβλητη ισχυρίστηκε, ότι η τελευταία τήρησε τις τασσόμενες από την παρ. 4 του ίδιου άρθρου 7 του ν. 4337/2015 προϋποθέσεις. Ακολούθως, η αναιρεσίβλητη άσκησε κατά της ως άνω πρωτόδικης απόφασης την από 23.5.2018 έφεση, η οποία έγινε εν μέρει δεκτή με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση. Ειδικότερα, το δικάσαν διοικητικό εφετείο έκρινε, μεταξύ άλλων, τα εξής: «9. Επειδή, … το πρωτοβάθμιο δικαστήριο μη νόμιμα έκρινε ότι, παρά την κατάργηση των άρθρων 5 παρ. 10 του ν. 2523/1997 και 55 παρ. 2 του ν. 4174/2013, δεν συντρέχει περίπτωση εφαρμογής της περ. β' της παρ. 3 του άρθρου 7 του ν. 4337/2015, λόγω μη τήρησης των προϋποθέσεων της παρ. 4 του άρθρου 7 του ν. 4337/2015. Και τούτο διότι, κατ’ αναλογία των κριθέντων με την 1389/2019 απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας (σκ. 22 που αφορά την ομοίου, με την παρ. 4, περιεχομένου διάταξη της παρ. 2 του άρθρου 7 του ν. 4337/2015), οι προϋποθέσεις αυτές θίγουν ουσιωδώς τα έννομα συμφέροντα του φορολογούμενου, δεδομένου ότι του επιβάλλουν να προβεί σε ανέκκλητη δήλωση ανεπιφύλακτης αποδοχής της καταλογισθείσας σε αυτόν παράβασης και στερούν το αντικείμενο της ενδικοφανούς προσφυγής, που αποτελεί προϋπόθεση παραδεκτού για την προσφυγή στη διοικητική δικαιοσύνη, με αποτέλεσμα να πλήττεται καίρια το δικαίωμα δικαστικής προστασίας. Ωστόσο, από τις προπαρασκευαστικές εργασίες του ν. 4337/2015 δεν προκύπτει κάποιο στοιχείο που να δικαιολογεί, ενόψει της αρχής της αναλογικότητας, τέτοια απόκλιση από την αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης φορολογικής κύρωσης, αντίθετα μάλιστα, στην αιτιολογική έκθεση του ν. 4337/2015 αναφέρεται ότι με τις προτεινόμενες διατάξεις των παρ. 1 έως 6 του άρθρου 7 θεσπίζονται αναγκαίες μεταβατικές διατάξεις, συνεπεία, μεταξύ άλλων, της κατάργησης του άρθρου 5 του ν. 2523/1997, καθώς και των περιπτώσεων α', β' και γ' της παρ. 2 του άρθρου 55 του
ν. 4174/2013, ώστε να προβλέπεται η επιβολή των ίδιων κυρώσεων και για τις υποθέσεις για τις οποίες είχαν επιβληθεί οι κυρώσεις των άρθρων 5 του ν. 2523/1997 και 55 παρ. 2 περ. α', β' και γ', του ν. 4174/2013 και οι οποίες εκκρεμούν κατά την ημερομηνία κατάθεσης του παρόντος σχεδίου νόμου. Εξάλλου, οι ανωτέρω αθέμιτες προϋποθέσεις συνιστούν ουσιώδες και αναπόσπαστο τμήμα της όλης μεταβατικής ρύθμισης της παραγράφου 4 του άρθρου 7 του ν. 4337/2015. Υπό αυτά τα δεδομένα, η επίμαχη μεταβατική ρύθμιση δεν τυγχάνει εφαρμογής, διότι δεν συνάδει με την αρχή της αναλογικότητας του περιορισμού των δικαιωμάτων που κατοχυρώνεται στο άρθρο 25 παρ. 1 του Συντάγματος. Επομένως, σε υπόθεση όπως η παρούσα, εφαρμόζεται η διάταξη της περ. β της παρ. 3 του άρθρου 7 του ν. 4337/2015, με βάση την αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης φορολογικής κύρωσης, όπως προβλήθηκε με την ..../......2016, ενώπιον του πρωτοβάθμιου δικαστηρίου, προσφυγή και βάσιμα επαναλαμβάνεται με την έφεση. Κατόπιν αυτών, πρέπει η κρινόμενη έφεση να γίνει εν μέρει δεκτή και, αφού εξαφανιστεί αναλόγως η 205/2018 οριστική απόφαση του Μονομελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Βόλου, να γίνει εν μέρει δεκτή η προσφυγή, να ακυρωθεί εν μέρει η ...../.......2016 απόφαση του Προϊσταμένου της Δ.Ε.Δ. και να περιοριστεί το επιβληθέν πρόστιμο σε 24.097,60 (60.244x40%) ευρώ. ...».
4. Επειδή, όπως έχει παγίως κριθεί (ΣτΕ 1389/2019 7μ., ΣτΕ 2691/2019 7μ., ΣτΕ 2734/2020, ΣτΕ 1025/2023, ΣτΕ 979/2024), οι κατ’ άρθρο 7 παρ. 4 του ν. 4337/2015 προϋποθέσεις εφαρμογής της παραγράφου 3 του ίδιου άρθρου, ήτοι τόσο η εκ μέρους του φορολογουμένου ανεπιφύλακτη αποδοχή της πράξης επιβολής προστίμου, με περαιτέρω συνέπεια την υποχρέωση άμεσης πληρωμής του ποσού του τυχόν μη καταβληθέντος προστίμου, όσο και η παραίτησή του από τυχόν ασκηθέν ένδικο μέσο κατά της απορριπτικής της προσφυγής του απόφασης, είναι ανίσχυρες, ως μη συνάδουσες με την ενωσιακή αρχή της αναλογικότητας.
5. Επειδή, με τον μοναδικό λόγο αναίρεσης προβάλλεται ότι κατ’ εσφαλμένη ερμηνεία και πλημμελή εφαρμογή των άρθρων 25 παρ. 1 του Συντάγματος και 7 παρ. 4 του ν. 4337/2015, το δικάσαν εφετείο έκρινε ότι η ως άνω μεταβατική ρύθμιση του άρθρου 7 παρ. 4 του ν. 4337/2015, με την οποία τίθενται προϋποθέσεις για την αναδρομική εφαρμογή των ευνοϊκών διατάξεων του ίδιου άρθρου 7 παρ. 3 περ. β και δ του ν. 4337/2015, είναι ανίσχυρη και μη εφαρμοστέα εν προκειμένω, ως αντικείμενη στην αρχή της αναλογικότητας. Προς θεμελίωση του παραδεκτού του λόγου αναίρεσης το αναιρεσείον ισχυρίζεται ότι, ως προς το τιθέμενο νομικό ζήτημα, δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας. Πλην όμως, ο ισχυρισμός αυτός είναι αβάσιμος, διότι κατά τον χρόνο άσκησης της κρινόμενης αίτησης (30.12.2019) υπήρχε ήδη, κατά τα εκτεθέντα στην προηγούμενη σκέψη, νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας (ΣτΕ 1389/2019 7μ., ΣτΕ 2691/2019 7μ.), με την οποία επιλύθηκε το ως άνω ζήτημα κατά τρόπο σύμφωνο προς τα κριθέντα με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση. Επομένως, ο προβαλλόμενος λόγος αναίρεσης πρέπει να απορριφθεί ως απαράδεκτος.
6. Επειδή, ενόψει των ανωτέρω, η κρινόμενη αίτηση πρέπει να απορριφθεί.
Δ ι ά τ α ύ τ α
Απορρίπτει την αίτηση.
Επιβάλλει στο αναιρεσείον Δημόσιο τη δικαστική δαπάνη της αναιρεσίβλητης εταιρίας, η οποία ανέρχεται σε τετρακόσια εξήντα (460) ευρώ.
Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 10 Φεβρουαρίου 2025
Ο Προεδρεύων Αντιπρόεδρος
Δημήτριος Εμμανουηλίδης
Η Γραμματέας
Ευθυμία Ψωίνου
και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 5ης Μαρτίου 2025.
Ο Προεδρεύων Αντιπρόεδρος
Δημήτριος Εμμανουηλίδης
Η Γραμματέας
Καλλιόπη Ανδρέου
Οι προϋποθέσεις του άρθρου 7 παρ. 4 του ν. 4337/2015, οι οποίες απαιτούν την ανεπιφύλακτη αποδοχή της πράξης επιβολής προστίμου και την παραίτηση από ένδικα μέσα, είναι ανίσχυρες καθώς δεν συνάδουν με την ενωσιακή αρχή της αναλογικότητας (ΣτΕ 1389/2019 επταμ., ΣτΕ 2691/2019 επταμ.)
Αριθμός 366/2025
ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Β'
Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 29 Ιανουαρίου 2025, με την εξής σύνθεση: Δημήτριος Εμμανουηλίδης, Aντιπρόεδρος, Προεδρεύων, σε αναπλήρωση του Προέδρου του Τμήματος, που είχε κώλυμα, Σοφία Βιτάλη, Βασιλική Μόσχου, Σύμβουλοι, Αντώνιος Φοβάκης, Κωνσταντίνος Χριστόπουλος, Πάρεδροι. Γραμματέας η Ευθυμία Ψωίνου.
Για να δικάσει την από 28 Δεκεμβρίου 2019 αίτηση:
της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.), η οποία παρέστη με τον Γεώργιο Καφίρη, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους,
κατά της εταιρείας περιορισμένης ευθύνης με την επωνυμία «..............», που εδρεύει στην ............. Βόλου, η οποία παρέστη με τον δικηγόρο ................... (Α.Μ. ..... Δ.Σ. ............), που τον διόρισε με ειδικό πληρεξούσιο και ο οποίος κατέθεσε δήλωση, σύμφωνα με το άρθρο 26 του ν. 4509/2017, περί μη εμφανίσεώς του.
Με την αίτηση αυτή η αναιρεσείουσα Αρχή επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ’ αριθμ. 410/2019 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Λάρισας.
Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως του εισηγητή Παρέδρου Κωνσταντίνου Χριστόπουλου.
Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε τον εκπρόσωπο της αναιρεσείουσας Αρχής, ο οποίος ανέπτυξε και προφορικά τους προβαλλόμενους λόγους αναιρέσεως και ζήτησε να γίνει δεκτή η αίτηση.
Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου κ α ι
Α φ ο ύ μ ε λ έ τ η σ ε τ α σ χ ε τ ι κ ά έ γ γ ρ α φ α
Σ κ έ φ θ η κ ε κ α τ ά τ ο ν Ν ό μ ο
1. Επειδή, με την κρινόμενη αίτηση, για την άσκηση της οποίας δεν απαιτείται, κατά τον νόμο, η καταβολή παραβόλου, ζητείται η αναίρεση της 410/2019 απόφασης του Διοικητικού Εφετείου Λάρισας, κατά το μέρος που έγινε δεκτή έφεση της αναιρεσίβλητης εταιρίας κατά της Α205/2018 απόφασης του Διοικητικού Πρωτοδικείου Βόλου. Με την πρωτόδικη απόφαση απορρίφθηκε προσφυγή της αναιρεσίβλητης κατά της ......../......2016 απόφασης του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών (Δ.Ε.Δ.) της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων (Γ.Γ.Δ.Ε.), με την οποία είχε απορριφθεί η ...../......2015 ενδικοφανής προσφυγή της κατά της ...../......2015 πράξης του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Βόλου περί επιβολής σε βάρος της προστίμου 120.488 ευρώ, για παραβάσεις του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (Κ.Β.Σ., π.δ. 186/1992, Α' 84) κατά τη διαχειριστική περίοδο του έτους 2012. Με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση περιορίστηκε το ανωτέρω πρόστιμο σε 24.097,60 ευρώ.
2. Επειδή, η κρινόμενη αίτηση, ως εκ του χρόνου άσκησής της (30.12.2019), υπάγεται στις παρ. 3 και 4 του άρθρου 53 του π.δ. 18/1989 (Α' 8), όπως αυτές αντικαταστάθηκαν με το άρθρο 12 παρ. 1 του ν. 3900/2010 (Α' 213), η δε παράγραφος 3 περαιτέρω και με το άρθρο 15 παρ. 2 του ν. 4446/2016 (Α' 240). Όπως προκύπτει δε από το ........ΕΞ_2019_ΕΜΠ/......2019 σημείωμα προσδιορισμού φορολογικής διαφοράς του Προϊσταμένου της Δ.Ε.Δ. της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.) και την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, το ποσό της ένδικης διαφοράς υπερβαίνει το όριο των 40.000 ευρώ.
3. Επειδή, από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση προκύπτουν τα ακόλουθα: Η αναιρεσίβλητη εταιρία δραστηριοποιήθηκε, κατά την ελεγχόμενη περίοδο, στον τομέα του χονδρικού εμπορίου σιδηρών σωλήνων, ανοξείδωτων αξόνων και σιδηροδρομικών. Στα πλαίσια αιτημάτων αμοιβαίας διοικητικής συνδρομής, το Υπουργείο Οικονομικών της Βουλγαρίας ζήτησε από τη Γενική Διεύθυνση Φορολογικών Ελέγχων και Είσπραξης Δημοσίων Εσόδων να διενεργηθεί έλεγχος ως προς την πραγματική διακίνηση των αγαθών που εμφάνιζε να πραγματοποιεί η βουλγαρική εταιρία «..................», με αποδέκτες διάφορες ελληνικές εταιρίες, μεταξύ των οποίων και η αναιρεσίβλητη, με την επισήμανση ότι ο διευθυντής της εν λόγω βουλγαρικής εταιρίας είναι και ένας εκ των διαχειριστών της αναιρεσίβλητης. Από τον έλεγχο προέκυψε ότι οι δηλωθείσες πωλήσεις - ενδοκοινοτικές παραδόσεις δεν πραγματοποιήθηκαν και ότι, ως εκ τούτου, τα φορολογικά στοιχεία, που εκδόθηκαν γι’ αυτές, είναι στο σύνολό τους εικονικά. Κατόπιν αυτών, με την ...../......2015 απόφαση του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Βόλου επιβλήθηκε σε βάρος της αναιρεσίβλητης, κατ’ εφαρμογή των άρθρων 32 έως 34 του Κ.Β.Σ., 5, 9, 24 παρ. 4 του ν. 2523/1997 (Α' 179) και 10 του ν. 1809/1988 (Α' 222), συνολικό πρόστιμο 120.488 ευρώ, που αντιστοιχεί στο άθροισμα του διπλάσιου της αξίας καθενός από τα εκδοθέντα πέντε (5) τιμολόγια πώλησης. Κατά της ανωτέρω πράξης επιβολής προστίμου η αναιρεσίβλητη άσκησε την ....../........2015 ενδικοφανή προσφυγή, η οποία απορρίφθηκε με την ....../........2016 απόφαση του Προϊσταμένου της Δ.Ε.Δ. της Γ.Γ.Δ.Ε.. Στη συνέχεια, η αναιρεσίβλητη άσκησε ενώπιον του Διοικητικού Πρωτοδικείου Βόλου την από 16.3.2016 προσφυγή, με την οποία προέβαλε, μεταξύ άλλων, ότι κατά παράβαση της αρχής του ημεδαπού φορολογικού δικαίου περί αναδρομικής εφαρμογής της ηπιότερης κυρωτικής διάταξης, αρχής που προστατεύεται και στην ενωσιακή έννομη τάξη, ο Προϊστάμενος της Δ.Ε.Δ. δεν εφήρμοσε στην παρούσα υπόθεση, μέσω των παραγράφων 4 και 5 του άρθρου 7 του ν. 4337/2015 (Α' 129), την παράγραφο 3 του ίδιου άρθρου και νόμου, διάταξη που προβλέπει επιεικέστερη, συγκριτικά προς το άρθρο 5 παρ. 10 περ. β' του ν. 2523/1997, χρηματική κύρωση. Η προσφυγή απορρίφθηκε με την 205/2018 απόφαση του πρωτοβάθμιου δικαστηρίου, το οποίο έκρινε, μεταξύ άλλων, ότι δεν ήταν εφαρμοστέα εν προκειμένω η ευνοϊκότερη ρύθμιση της παρ. 3 (περ. β) του άρθρου 7 του ν. 4337/2015 διότι δεν προέκυψε, ούτε άλλωστε η αναιρεσίβλητη ισχυρίστηκε, ότι η τελευταία τήρησε τις τασσόμενες από την παρ. 4 του ίδιου άρθρου 7 του ν. 4337/2015 προϋποθέσεις. Ακολούθως, η αναιρεσίβλητη άσκησε κατά της ως άνω πρωτόδικης απόφασης την από 23.5.2018 έφεση, η οποία έγινε εν μέρει δεκτή με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση. Ειδικότερα, το δικάσαν διοικητικό εφετείο έκρινε, μεταξύ άλλων, τα εξής: «9. Επειδή, … το πρωτοβάθμιο δικαστήριο μη νόμιμα έκρινε ότι, παρά την κατάργηση των άρθρων 5 παρ. 10 του ν. 2523/1997 και 55 παρ. 2 του ν. 4174/2013, δεν συντρέχει περίπτωση εφαρμογής της περ. β' της παρ. 3 του άρθρου 7 του ν. 4337/2015, λόγω μη τήρησης των προϋποθέσεων της παρ. 4 του άρθρου 7 του ν. 4337/2015. Και τούτο διότι, κατ’ αναλογία των κριθέντων με την 1389/2019 απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας (σκ. 22 που αφορά την ομοίου, με την παρ. 4, περιεχομένου διάταξη της παρ. 2 του άρθρου 7 του ν. 4337/2015), οι προϋποθέσεις αυτές θίγουν ουσιωδώς τα έννομα συμφέροντα του φορολογούμενου, δεδομένου ότι του επιβάλλουν να προβεί σε ανέκκλητη δήλωση ανεπιφύλακτης αποδοχής της καταλογισθείσας σε αυτόν παράβασης και στερούν το αντικείμενο της ενδικοφανούς προσφυγής, που αποτελεί προϋπόθεση παραδεκτού για την προσφυγή στη διοικητική δικαιοσύνη, με αποτέλεσμα να πλήττεται καίρια το δικαίωμα δικαστικής προστασίας. Ωστόσο, από τις προπαρασκευαστικές εργασίες του ν. 4337/2015 δεν προκύπτει κάποιο στοιχείο που να δικαιολογεί, ενόψει της αρχής της αναλογικότητας, τέτοια απόκλιση από την αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης φορολογικής κύρωσης, αντίθετα μάλιστα, στην αιτιολογική έκθεση του ν. 4337/2015 αναφέρεται ότι με τις προτεινόμενες διατάξεις των παρ. 1 έως 6 του άρθρου 7 θεσπίζονται αναγκαίες μεταβατικές διατάξεις, συνεπεία, μεταξύ άλλων, της κατάργησης του άρθρου 5 του ν. 2523/1997, καθώς και των περιπτώσεων α', β' και γ' της παρ. 2 του άρθρου 55 του
ν. 4174/2013, ώστε να προβλέπεται η επιβολή των ίδιων κυρώσεων και για τις υποθέσεις για τις οποίες είχαν επιβληθεί οι κυρώσεις των άρθρων 5 του ν. 2523/1997 και 55 παρ. 2 περ. α', β' και γ', του ν. 4174/2013 και οι οποίες εκκρεμούν κατά την ημερομηνία κατάθεσης του παρόντος σχεδίου νόμου. Εξάλλου, οι ανωτέρω αθέμιτες προϋποθέσεις συνιστούν ουσιώδες και αναπόσπαστο τμήμα της όλης μεταβατικής ρύθμισης της παραγράφου 4 του άρθρου 7 του ν. 4337/2015. Υπό αυτά τα δεδομένα, η επίμαχη μεταβατική ρύθμιση δεν τυγχάνει εφαρμογής, διότι δεν συνάδει με την αρχή της αναλογικότητας του περιορισμού των δικαιωμάτων που κατοχυρώνεται στο άρθρο 25 παρ. 1 του Συντάγματος. Επομένως, σε υπόθεση όπως η παρούσα, εφαρμόζεται η διάταξη της περ. β της παρ. 3 του άρθρου 7 του ν. 4337/2015, με βάση την αρχή της αναδρομικής εφαρμογής της ελαφρύτερης φορολογικής κύρωσης, όπως προβλήθηκε με την ..../......2016, ενώπιον του πρωτοβάθμιου δικαστηρίου, προσφυγή και βάσιμα επαναλαμβάνεται με την έφεση. Κατόπιν αυτών, πρέπει η κρινόμενη έφεση να γίνει εν μέρει δεκτή και, αφού εξαφανιστεί αναλόγως η 205/2018 οριστική απόφαση του Μονομελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Βόλου, να γίνει εν μέρει δεκτή η προσφυγή, να ακυρωθεί εν μέρει η ...../.......2016 απόφαση του Προϊσταμένου της Δ.Ε.Δ. και να περιοριστεί το επιβληθέν πρόστιμο σε 24.097,60 (60.244x40%) ευρώ. ...».
4. Επειδή, όπως έχει παγίως κριθεί (ΣτΕ 1389/2019 7μ., ΣτΕ 2691/2019 7μ., ΣτΕ 2734/2020, ΣτΕ 1025/2023, ΣτΕ 979/2024), οι κατ’ άρθρο 7 παρ. 4 του ν. 4337/2015 προϋποθέσεις εφαρμογής της παραγράφου 3 του ίδιου άρθρου, ήτοι τόσο η εκ μέρους του φορολογουμένου ανεπιφύλακτη αποδοχή της πράξης επιβολής προστίμου, με περαιτέρω συνέπεια την υποχρέωση άμεσης πληρωμής του ποσού του τυχόν μη καταβληθέντος προστίμου, όσο και η παραίτησή του από τυχόν ασκηθέν ένδικο μέσο κατά της απορριπτικής της προσφυγής του απόφασης, είναι ανίσχυρες, ως μη συνάδουσες με την ενωσιακή αρχή της αναλογικότητας.
5. Επειδή, με τον μοναδικό λόγο αναίρεσης προβάλλεται ότι κατ’ εσφαλμένη ερμηνεία και πλημμελή εφαρμογή των άρθρων 25 παρ. 1 του Συντάγματος και 7 παρ. 4 του ν. 4337/2015, το δικάσαν εφετείο έκρινε ότι η ως άνω μεταβατική ρύθμιση του άρθρου 7 παρ. 4 του ν. 4337/2015, με την οποία τίθενται προϋποθέσεις για την αναδρομική εφαρμογή των ευνοϊκών διατάξεων του ίδιου άρθρου 7 παρ. 3 περ. β και δ του ν. 4337/2015, είναι ανίσχυρη και μη εφαρμοστέα εν προκειμένω, ως αντικείμενη στην αρχή της αναλογικότητας. Προς θεμελίωση του παραδεκτού του λόγου αναίρεσης το αναιρεσείον ισχυρίζεται ότι, ως προς το τιθέμενο νομικό ζήτημα, δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας. Πλην όμως, ο ισχυρισμός αυτός είναι αβάσιμος, διότι κατά τον χρόνο άσκησης της κρινόμενης αίτησης (30.12.2019) υπήρχε ήδη, κατά τα εκτεθέντα στην προηγούμενη σκέψη, νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας (ΣτΕ 1389/2019 7μ., ΣτΕ 2691/2019 7μ.), με την οποία επιλύθηκε το ως άνω ζήτημα κατά τρόπο σύμφωνο προς τα κριθέντα με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση. Επομένως, ο προβαλλόμενος λόγος αναίρεσης πρέπει να απορριφθεί ως απαράδεκτος.
6. Επειδή, ενόψει των ανωτέρω, η κρινόμενη αίτηση πρέπει να απορριφθεί.
Δ ι ά τ α ύ τ α
Απορρίπτει την αίτηση.
Επιβάλλει στο αναιρεσείον Δημόσιο τη δικαστική δαπάνη της αναιρεσίβλητης εταιρίας, η οποία ανέρχεται σε τετρακόσια εξήντα (460) ευρώ.
Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 10 Φεβρουαρίου 2025
Ο Προεδρεύων Αντιπρόεδρος
Δημήτριος Εμμανουηλίδης
Η Γραμματέας
Ευθυμία Ψωίνου
και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 5ης Μαρτίου 2025.
Ο Προεδρεύων Αντιπρόεδρος
Δημήτριος Εμμανουηλίδης
Η Γραμματέας
Καλλιόπη Ανδρέου